Минимальный налог: учет разницы в расходах

Автор Н.Петрова, эксперт журнала «Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение».

Источник: Журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»

Организация применяет УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы». За 2009 год был уплачен минимальный налог. Можно ли включить в расходы при исчислении налоговой базы за 2010 год разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, за 2009 год?

Можно ли учесть эту разницу за отчетные периоды 2010 года (I квартал, полугодие, девять месяцев)?

В силу п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщик, который выбрал объект налогообложения «дохо-ды минус расходы», уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 346.18 НК РФ.

Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1% налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.

Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога, то есть также минимальный налог уплачивается, если получен убыток или налоговая база равна нулю.

При этом «упрощенец» имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее, в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ. Это право «упрощенца», а не его обязанность.

Поскольку п. 6 ст. 346.18 НК РФ не содержит положений, ограничивающих учет указанных сумм расходов в будущих налоговых периодах, возможно включить разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке за 2009 год, в расходы при исчислении налоговой базы за 2010 год.

В Письме Минфина РФ от 07.09.2010 N 03 11 06/3/125 рассматривается ситуация, когда минимальный налог был уплачен за 2005 и 2006 годы. Финансисты считают, что «упрощенец» вправе учесть сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, за 2005 – 2006 годы в расходах при исчислении налоговой базы за 2007 год.

Что касается вопроса учета этой разницы за отчетные периоды, мнение финансистов таково: разница между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, исчисляется при определении налоговой базы по итогам налогового периода. При этом указанная разница включается в расходы только при исчислении налоговой базы по итогам следующих налоговых периодов. Главой 26.2 Кодекса не предусмотрен порядок включения вышеназванных разниц в расходы за какой либо отчетный период следующих налоговых периодов (Письмо Минфина РФ от 15.06.2010 N 03 11 06/2/92).

Справедливости ради надо отметить, что ст. 346.18 НК РФ не содержит положений, где было бы четко сказано, что «упрощенец» вправе учесть такую разницу только «по итогам налогового периода», как считает Минфин. Проблема в том, что в ст. 346.18 НК РФ нет конкретного механизма включения данной разницы в расходы при исчислении налоговой базы, а просто сказано – «в следующие налоговые периоды». Отсюда финансисты сделали вывод, что учесть ее можно лишь по итогам налогового периода.